关于高校践行成本核算难点的研究

伴随着社会经济不断发展进步，政府对会计工作的认识不断深化，中国逐步通过会计改革的方式来攻克政府和事业单位成本核算工作中所面临的各项问题。2019年，国家财务部印发了《事业单位成本核算基本指引》（以下简称《基本指引》），标志着国家会计改革进入了攻坚期。目前，大部分事业单位已完成了对自身经济业务的记录与监督工作，能够清楚了解资金投入的收支情况和资金去向。但受限于运营成本的数据采集，单位预算资金的使用效率等方面还未能做到全方位、全过程、全透明地监督与公开，而这正属于财会工作中成本核算的范畴。高等院校作为国家事业单位中的重要组成部分，承担着人才培养、科学研究等多项重要职责。当前，在创新驱动发展战略的推动下，国家对高等教育的投入持续增加。基于此，高校必须不断优化完善成本核算工作，提高财政资金使用效率。

一、高校成本核算工作概述

《基本指引》第一章第四条中对事业单位成本核算概念作出了定义。文件中指出，成本核算是指“对事业单位实现其职能目标过程中实际发生的各种耗费按照确定的成本核算对象和成本项目进行归集、分配，计算确定各成本核算对象的总成本、单位成本等，并向有关使用者提供成本信息的活动。”对于高等院校而言，其主要职能包括教育教学、社会服务、科学研究等方面内容，因此日常运营中的成本核算通常围绕教科研工作展开。此外，《基本指引》中还规定高校成本核算所得出的成本信息数据，需满足学校的教育资源分配、运营成本控制、教职工绩效管理、社会服务成本管理和教育产品成本定价等多方面的需求。核算范围大、核算对象多样与核算内容复杂为高校成本核算工作带来了困难。基于此，高校需要建立健全成本核算体系，全方位梳理各核算对象之间的关联，明确好不同业务间成本核算的范围，切实提升高校成本核算工作效率。

在高校成本核算过程中，应遵循以下几点原则。第一，权责发生制原则。依照《高等学校会计制度》的有关规定，高校应根据自身持续经营活动，以及会计分期两个指标来进行当期的成本核算工作。采用权责发生制而非收付实现制的根本原因是高校的经营活动具有长期性和连续性，权责发生制能更好地体现会计分期内财政资金支出和收入的实际情况，反映更符合实际的学校经营业绩。第二，收益配比原则。高校在成本核算中，需确保资金收入与成本费用互成配比，并在会计期内完成所有资金数据的确认工作。在收益配比原则下，高校能够明确每笔资金支出与其对应收益之间的联系，同时了解资金支出到获得收益间所耗费的时间成本，从而不断优化高校的运营决策。最后，专款专用原则。由于高校财政资金主要来源于国家划拨，因此高校必须遵守国家规定、按照国家要求来使用专项资金，并在成本核算时遵循该原则。

二、成本核算对于高校发展的价值 

（一）有助于优化高校资源配置

财政资金是高校关键的运营资源，其资金的投入配比与使用方式直接影响着高校各项工作的开展。在成本核算工作的协助下，高校可以对学校日常运营活动的各项消耗进行较为精确地核算，了解学校在教学、科研、管理等事务上的开支，从而对其中不合理的开支进行削减，提高资金的使用效率，提升成本控制成效。除此之外，伴随着各高校办学规模的不断扩大，招生数量的不断增多，二级学院与专业之间育人资源的配置也容易出现不均衡的情况，对高校人才培养质量的提升造成了阻碍。通过成本核算，高校能够切实提高育人资源分配的科学性，把有限的资源投入到育人工作的关键环节，从而优化资源配置的科学性。

（二）有助于完善高校成本信息

高校在办学过程中所产生的直接成本和间接成本统称为成本信息。通过成本核算，高校能够了解各项成本的具体费用。成本信息的明确首先能够为划拨教育财政资金的政府部门提供参考，促使政府根据不同高校办学工作的实际推进情况来合理调配财政资源，让国家教育财政资金的使用更为科学合理。其次，除政府部门外，银行、企业等单位也会通过借贷、捐赠等方式来为高校提供运营资金。通过公开高校的成本信息，能够帮这部分单位了解学校运营的真实情况，对高校资金投入作出更准确的决策。最后，通过完善、公开高校成本信息，国家还能够引导高校师生、社会公众和媒体等人员对高校的经济业务进行监督。

（三）有助于提升高校管理水平

高校的资金投入数额与投入方向能够直观地反映其管理工作内容。目前，伴随着高校财务工作的管理职能逐步发挥，内部财政控制体系架构逐步完善，高校可通过开展精细化的成本核算工作来规范运营资源的管理和使用，完善财务预算的规划与审核工作，全面了解和评估学校的专业建设成果和办学效益，以此来进一步优化学校的专业设置。除此之外，详细的成本数据能够帮助高校了解各项办学工作的成本和进程，及时发现管理部门中存在的成本问题，并通过分析问题成因来优化管理流程，改善管理方式，以此来提升高校的决策与管理水平。

三、高校践行成本核算的现实问题 

（一）高校成本核算工作复杂多变

当前，高校会计改革进程不断深化。在《政府会计制度》的要求下，高校的预算与财务职能形成既分离又联系的新模式，不仅切实发挥了高校财务工作的管理职能，还带动了成本核算工作从传统的粗放型模式向精细化方向转变。然而，在新财务工作模式下，高校的会计科目数量不可避免地增加，核算范围也逐渐增大，促使成本核算工作的复杂性增加。同时，预算与财务工作的分离形成了“双报告”机制，导致成本核算必须按照两个财务体系来开展平行记账工作，这无形中也增加了成本核算的工作量。例如，当高校发生经济业务后，预算会计首先需要对财务活动的性质进行判断，若该财务活动属于预算管理范畴，则预算会计需要与财务会计同步进行核算记账。除核算范围的扩大与核算模式的革新外，高校成本核算工作的复杂性还体现在学校业务活动的多样性、核算周期的不确定性，费用分摊的模糊性、财务数据整理的困难性等多个方面。为此，高校必须主动优化成本核算方式的模式和流程，全力提升财务工作效率，以此来确保成本核算任务的顺利完成。

（二）高校权责发生制执行不严格

权责发生制是高校开展财务会计工作的基本制度之一，也是推进成本核算工作的基础。但当前，由于大部分高校的经济业务情况复杂，且许多财务人员习惯于应用传统收付实现制的财务管理方式，导致一些高校未能按照国家要求严格执行权责发生制，从而影响后续成本核算工作的开展。在财务支出的核算上，许多高校仍通过核算人员实时报销情况来记录财务支出数据，并将部分跨会计周期的支出费用按照当期费用进行结算，未将其计提应付款项或划分为待摊费用；而在财务收入的核算上，部分高校习惯按照实际收款数额来记录财务收入数据，未能按照相关项目合同的流程进度来核算应收款项。例如，在核算科研经费时，一些高校直接按照项目人员的财务报销情况来核算项目的经费收支，没有根据项目进度去核算其收支情况是否符合预期，使得高校难以根据收支来了解项目的进行情况和实际效益，对科研工作的成效进行考核。总之，权责发生制执行不严格会直接导致高校收支确认周期不准确，从而影响成本核算结果的准确性。

（三）高校尚未完善成本核算体系

由于国家推动事业单位会计改革的时间较短，大多数高校尚未形成成熟、完善的成本核算体系。首先，部分高校的财务会计组织架构中尚未设置专业开展成本核算工作的岗位，使得该工作任务通常由其他财务人员兼职负责。但兼职人员不仅缺乏高水平的成本核算工作技能，同时也承担着其它财务职责，这就容易导致成本核算工作质量下降，甚至成为高校财务工作中的“面子工程”。其次，部分高校没有建立科学合理的成本核算制度，如没有对成本核算对象、核算范围和核算周期进行详细规定，或是没有科学处理成本的归集与分配问题，导致核算对象常出现重复或错漏的问题发生。最后，部分高校尚未形成正确的成本核算工作认知，导致校内各教职员工核算意识不强，对核算工作的参与度不高。例如，一些教职员工缺乏成本核算工作意识，在申报项目预算时未按照实际需求合理规划预算数额和预算使用流程，导致预算与实际经费之间存在较大差距，最终影响了高校成本核算的效率。

（四）高校成本核算协作配合低效

高校成本核算工作涉及校内各项经济业务，在进行核算的过程中离不开多部门的配合。随着计算机技术的发展，目前大多数高校已建立了信息化财务工作平台，以便高效地处理和计算财会数据。但由于部分线上财务平台系统独立于高校的OA系统、人事系统、资产系统等，且各系统间的信息数据无法共享，常导致财会人员在使用财务平台时既要手动录入相关数据资料，又无法通过对比其它系统数据来审核财会数据结果的真实性和有效性。高校基础数据流通的有限性和滞后性容易造成各部门财会信息出现偏差，直接增加了财会人员数据审核的难度，使财务部门不得不投入更多的人力和物力去完成成本核算任务，直接影响了成本核算工作的功能发挥。除此之外，与普通事业单位相比，高校业务部门数量多，且业务方向以教科研为主，在财会管理工作上的能力有限，这使得业务部门在配合成本核算工作时常发生跨部门沟通困难，财务工作推动效率低下等问题。

四、高校优化成本核算的实践路径 

（一）优化高校成本核算流程

面对会计改革带来的新挑战，高校必须认真梳理当下成本核算工作中的痛点、难点和堵点，并基于现有的财务工作体系，来有针对性地优化核算工作流程。以提高成本核算效率为目的，全方位减少人力物力资源浪费，减轻财务部门工作压力。例如，高校可结合历年财务数据来梳理与整合各项预算指标，将符合预算管理标准的指标在财务系统中进行编码，并对不同指标进行分类，提前打好高校预算指标的大框架。这样一来，当财务人员对现金业务进行会计审核时，可通过编码对该预算指标内容进行快速分类，同时分析该业务是否与高校现有的预算管理工作重合，以此来帮助财务人员判断该业务是否属于成本核算范畴，明确财务活动的性质，避免财务人员需要花费额外精力来查找相关财务资料。除此之外，高校还需提前梳理好核算对象之间的关系，以此来明确成本核算的归集与分配结果。例如，高校可结合《基本指引》，如表1所示将各核算对象进行分类，以此对各项支出进行分类，确保成本核算流程更为明确。

表1 高校成本核算的归集与分配

（二）严格遵守成本核算规定

为全面落实《基本指引》文件精神，高校应严格落实成本核算工作有关规定，积极遵守以权责发生制为核心的工作原则，以确保高校成本核算工作合法合规展开。首先，高校应加强对财务会计人员的培训工作，通过网络学习、专题讲座、实训活动等方式让财会人员充分了解高校成本核算工作开展方式，提升核算对象的归集与分配能力，确保财会人员的专业水平能够达到高校全面落实权责发生制的工作目标。其次，对于一些如文化资产等核算难度较高的无形资产，高校可以权责发生制为基准，建立常态化的核算机制，以会计周期为单位计算周期内该资产所产生的收入与支出，并纳入高校成本核算结果中，以此来提升核算结果的准确性。最后，对于部分如科研项目等周期性较长、难以确定预算额度和进展过程的付费项目，高校一方面需要以会计周期为单位加强对项目资金使用的审核工作。确保其自己收支的正当性；另一方面，高校还可结合往期同类型项目数据来对项目预算进行预估，制定合理的预算额度，同时督促项目人员按要求及时对账目进行报销，并遵循权责发生制原则对报销内容进行核算，以此来降低长周期性项目对高校整体成本核算结果准确性的影响。

（三）建立健全成本核算体系

建立科学、合理的工作体系是高校推进成本核算的基础，只有搭好高校成本核算工作“脚手架”，才能促使其与高校原有的财会体系和业务体系进一步融合，以高校整体力量来不断带动成本核算工作取得进步。为实现这一目标，高校首先需要完善财会部门的组织架构，通过将成本核算纳入相关部门的工作职责和绩效考核，制定高校成本核算实施制度等方式，来明确成本核算在高校成本管理中的重要地位，规范成本核算工作流程。其次，高校应以“全过程”为核心理念来建立成本核算制度，严格规定各项经济业务的前、中、后成本核算流程，做好预算管理方案内容，促使高校财政与业务不断融合。最后，高校还需全面提升教职员工成本核算意识，将成本控制理念融入学校日常业务展开中，以业务结果为价值导向来增强教职员工对成本效益的重视程度，切实提升财政资金和各类教学资源的使用效率。通过激发师生的财务责任意识，来促使高校降本增效经营目标的实现。

（四）形成内部成本核算合力

成本核算的系统性决定其与各业务部门有着密切的联系，为提高成本核算的工作效率，高校需全方位增强财务部门与业务部门的联动协作，促使各部门之间凝聚成本控制共识，形成强大的成本核算合力。一方面，高校应加强信息化财会平台建设，打通高校财会、学工、人事等平台的信息壁垒，充分实现高校内部业务数据共享。同时，在信息化财会平台中应增加成本核算工作系统，通过联动其它部门在开展经济业务过程中所产生的财会数据，来协助财会人员完成基础的成本核算工作，从而有效减少人员任务量。另一方面，高校还应通过组织部门工作会议、实施各项激励措施来提升“全员参与成本核算工作”的共识。如高校可根据上一年度部门成本核算工作完成质量来对部门进行表彰，或根据部门预算使用情况、财务数据申报速度等指标来调整部门预算的分配，通过奖惩结合的方式来提升业务部门对成本核算工作的重视程度，促使其更好地协作配合财会人员开展相关工作，以此来改善财务部门在成本核算中“孤军奋战”的现状。

五、结语

  综上所述，随着事业单位会计改革工作的发展，成本核算的重要性逐渐凸显。高校必须正视成本核算对于其成本控制、资源配置和业务决策的重要性，认真审视当前成本核算工作中存在的问题，结合国家政策规定与学校实际发展需求来不断优化自身成本核算的流程，建立健全成本核算工作体系，提升多部门财会工作协同有效性，最终突破成本核算工作难点，实现高校管理工作提质增效目标。